Pełnomocnictwa jako kryterium kontroli faktycznej w polskich przepisach o zagranicznych jednostkach kontrolowanych- analiza prawnoporównawcza i praktyczna

Przepisy o zagranicznych jednostkach kontrolowanych stanowią jeden z najważniejszych instrumentów przeciwdziałania międzynarodowemu unikaniu opodatkowania w erze globalizacji gospodarczej. Istota tych regulacji polega na opodatkowaniu w państwie rezydencji podatnika dochodów osiąganych przez zagraniczne podmioty pozostające pod jego kontrolą, nawet jeśli dochody te nie zostały faktycznie wypłacone. Kluczowym wyzwaniem w konstrukcji przepisów CFC jest jednak precyzyjne zdefiniowanie pojęcia „kontroli” nad zagraniczną jednostką, co w praktyce okazuje się znacznie bardziej złożone niż mogłoby się wydawać na pierwszy rzut oka.

I. WPROWADZENIE

Tradycyjne podejście, oparte wyłącznie na formalnych kryteriach właścicielskich, takich jak posiadanie określonego procentu udziałów lub praw głosu, szybko okazało się niewystarczające wobec rosnącego wyrafinowania międzynarodowych struktur unikania opodatkowania. W odpowiedzi na te wyzwania, kolejne jurysdykcje zaczęły wprowadzać do swoich systemów prawnych koncepcję „kontroli faktycznej”, która miała wykraczać poza formalne stosunki właścicielskie i uwzględniać rzeczywiste możliwości wywierania wpływu na funkcjonowanie zagranicznych jednostek.

Polska, wprowadzając z dniem 1 stycznia 2019 roku przepisy o kontroli faktycznej do art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjęła szczególnie nowatorskie podejście, które wyróżnia się na tle rozwiązań międzynarodowych swoją precyzją i głębią zrozumienia praktycznych mechanizmów unikania opodatkowania. Ustawodawca expressis verbis wskazał „udzielone pełnomocnictwa” jako jedną z podstaw kontroli faktycznej, co stanowi rozwiązanie będące jednym z najbardziej precyzyjnych w skali międzynarodowej i zasługuje na szczegółową analizę zarówno z perspektywy dogmatycznej, jak i praktycznej.

II. GENEZA I EWOLUCJA PRZEPISÓW CFC

Pierwsze przepisy CFC zostały wprowadzone w Stanach Zjednoczonych w 1962 roku jako reakcja na praktyki amerykańskich korporacji transferujących dochody do „rajów podatkowych” w celu minimalizacji obciążeń podatkowych. Model amerykański, oparty na koncepcji Subpart F Internal Revenue Code, stał się wzorcem dla kolejnych jurysdykcji, choć każda z nich adaptowała podstawowe założenia do specyfiki swojego systemu prawnego i kultury prawniczej.

Kluczową cechą wczesnych regulacji CFC było oparcie kryterium kontroli na formalnych stosunkach właścicielskich, co odzwierciedlało tradycyjne podejście prawa korporacyjnego do zagadnienia kontroli nad spółką. Typowym progiem była kontrola ponad 50% udziałów lub praw głosu, przy czym niektóre systemy prawne obniżały ten próg do 25% w przypadku rozproszonej struktury właścicielskiej. Takie podejście, choć proste w aplikacji i zapewniające względną pewność prawną, szybko okazało się niewystarczające wobec rosnącej kreatywności w strukturach unikania opodatkowania.

Rozwój struktur offshore w drugiej połowie XX wieku ujawnił fundamentalną słabość tradycyjnych kryteriów kontroli opartych wyłącznie na formalnych stosunkach właścicielskich. Wykorzystanie trustów anglo-saskich, fundacji cywilnoprawnych, nominee arrangements oraz złożonych struktur korporacyjnych pozwalało na faktyczne sprawowanie kontroli nad zagranicznymi jednostkami przy jednoczesnym unikaniu formalnych kryteriów właścicielskich przewidzianych w przepisach CFC. Zjawisko to stało się szczególnie widoczne w latach 90. XX wieku, gdy liberalizacja przepływów kapitałowych i rozwój technologii informatycznych umożliwiły tworzenie coraz bardziej wyrafinowanych struktur międzynarodowych.

Kluczowym wyzwaniem regulacyjnym stało się zjawisko określane w literaturze jako „jurisdiction shopping” – lokowania struktur w jurysdykcjach oferujących nie tylko preferencje podatkowe, ale również zaawansowane instrumenty prawne do ukrywania rzeczywistych beneficjentów. Wykorzystanie podmiotów objętych tajemnicą zawodową, takich jak trustee, zarządzający fundacjami czy nominee directors, pozwalało na stworzenie pozornie niezależnych struktur, które w rzeczywistości pozostawały pod pełną kontrolą faktycznego beneficjenta. Te praktyki wymusiły na ustawodawcach konieczność redefinicji pojęcia kontroli w przepisach podatkowych.

III. RZECZYWISTE MECHANIZMY SPRAWOWANIA KONTROLI POPRZEZ PEŁNOMOCNICTWA

Aby zrozumieć ratio legis polskiego rozwiązania dotyczącego pełnomocnictw jako podstawy kontroli faktycznej, kluczowe jest przeanalizowanie rzeczywistych mechanizmów, poprzez które podatnicy wykorzystywali pełnomocnictwa do zachowywania faktycznej kontroli nad strukturami offshore przy jednoczesnym unikaniu formalnych kryteriów właścicielskich przewidzianych w tradycyjnych przepisach CFC.

Typowa struktura unikania opodatkowania z wykorzystaniem pełnomocnictw opierała się na następującym schemacie konstrukcyjnym. Polski podatnik, dążąc do zminimalizowania obciążeń podatkowych, tworzył zagraniczny podmiot prawny (najczęściej spółkę offshore lub fundację) w jurysdykcji o preferencyjnym systemie podatkowym. Formalnym właścicielem udziałów lub organem zarządzającym stawał się niezależny podmiot trzeci, często profesjonalny trustee lub nominee director, co pozwalało na uniknięcie bezpośrednich powiązań właścicielskich, które mogłyby zostać wykryte przez polskie organy podatkowe.

Jednocześnie jednak, polski podatnik nie mógł pozwolić sobie na faktyczną utratę kontroli nad majątkiem ulokowanym w strukturze offshore. W tym celu zawierał z formalnym właścicielem szereg umów powierniczych, które miały zapewnić mu rzeczywistą kontrolę przy zachowaniu pozornej niezależności struktury. Kluczowym elementem tych konstrukcji były właśnie szerokie pełnomocnictwa, które umożliwiały polskiemu podatnikowi faktyczne zarządzanie majątkiem bez formalnego posiadania udziałów.

Pełnomocnictwa te charakteryzowały się zazwyczaj niezwykle szerokim zakresem uprawnień, obejmującym praktycznie wszystkie aspekty funkcjonowania podmiotu offshore. Typowe pełnomocnictwo obejmowało uprawnienia do zarządzania rachunkami bankowymi, podejmowania decyzji inwestycyjnych, zawierania umów w imieniu podmiotu, reprezentowania go wobec organów publicznych, a nawet likwidacji lub sprzedaży całej struktury. Często pełnomocnictwa te nie zawierały żadnych ograniczeń czasowych, kwotowych czy przedmiotowych, co dawało polskiemu podatnikowi praktycznie nieograniczoną władzę nad podmiotem offshore.

Szczególnie wyrafinowane struktury wykorzystywały wielopoziomowe systemy pełnomocnictw, gdzie polski podatnik otrzymywał pełnomocnictwo od jednego podmiotu, który z kolei posiadał pełnomocnictwo od kolejnego podmiotu w łańcuchu właścicielskim. Takie rozwiązania miały na celu jeszcze większe zatarcie śladów rzeczywistej kontroli i utrudnienie organom podatkowym identyfikacji rzeczywistego beneficjenta struktury.

Kluczową rolę w tych konstrukcjach odgrywał sektor bankowy, gdzie pełnomocnictwa musiały być formalnie zarejestrowane w celu umożliwienia faktycznego zarządzania majątkiem. Banki, szczególnie te działające w klasycznych centrach offshore, rozwinęły wyspecjalizowane procedury obsługi takich struktur, często nie zadając zbyt wnikliwych pytań o rzeczywiste podstawy tak szerokich pełnomocnictw. Praktyka ta była możliwa ze względu na względnie liberalne przepisy compliance obowiązujące w wielu jurysdykcjach offshore przed wprowadzeniem standardów FATCA i CRS.

Dodatkowym elementem wzmacniającym te konstrukcje było wykorzystanie tajemnicy bankowej i zawodowej obowiązującej w jurysdykcjach offshore. Nawet jeśli polskie organy podatkowe podejrzewały istnienie ukrytych struktur, uzyskanie informacji o szerokich pełnomocnictwach było praktycznie niemożliwe ze względu na brak odpowiednich instrumentów wymiany informacji podatkowych. Sytuacja ta zmieniła się dopiero wraz z wprowadzeniem automatycznej wymiany informacji podatkowych (CRS) oraz wzmocnieniem międzynarodowej współpracy w zwalczaniu unikania opodatkowania.

IV. KONSTRUKCJA NORMATYWNA POLSKICH PRZEPISÓW O KONTROLI FAKTYCZNEJ

Polska definicja kontroli faktycznej, zawarta w art. 30f ust. 2 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi przykład zaawansowanej techniki legislacyjnej, która w sposób przemyślany odpowiada na praktyczne wyzwania identyfikacji rzeczywistej kontroli w międzynarodowych strukturach unikania opodatkowania. Przepis definiuje kontrolę faktyczną jako „kontrolę, która, uwzględniając okoliczności faktyczne, pozwala na wywieranie dominującego wpływu na funkcjonowanie zagranicznej jednostki poprzez wpływ na podejmowanie decyzji na najwyższym szczeblu w sprawach dotyczących zagranicznej jednostki lub możliwość kierowania lub wpływania na jej codzienne działanie”.

Definicja ta zawiera kilka kluczowych elementów konstrukcyjnych, z których każdy ma istotne znaczenie dla praktycznego stosowania przepisu. Element teleologiczny wymaga możliwości wywierania „dominującego wpływu” na funkcjonowanie jednostki, przy czym użycie określenia „dominujący” wskazuje na konieczność możliwości jednostronnego kształtowania kluczowych aspektów działalności bez konieczności uzyskiwania zgody innych podmiotów. Tym samym ustawodawca wykluczył z zakresu kontroli faktycznej sytuacje, gdzie wpływ na jednostkę wymaga współdziałania z innymi podmiotami lub uzyskania ich zgody, co odpowiada rzeczywistej naturze kontroli jako możliwości jednostronnego kształtowania decyzji.

Element przedmiotowy definicji ma charakter dwuaspektowy, przewidując alternatywne formy sprawowania kontroli faktycznej. Wpływ może się przejawiać poprzez oddziaływanie na poziomie strategicznym, czyli wpływ na podejmowanie decyzji na najwyższym szczeblu w sprawach dotyczących zagranicznej jednostki, lub na poziomie operacyjnym, czyli możliwość kierowania lub wpływania na codzienne działanie jednostki. Takie podejście uwzględnia różnorodność sposobów sprawowania kontroli w praktyce gospodarczej, gdzie niektóre osoby koncentrują się na decyzjach strategicznych pozostawiając operacyjne zarządzanie innym podmiotom, podczas gdy inne wolą skupić się na bezpośrednim sterowaniu codzienną działalnością.

Element przyczynowy definicji stanowi, że kontrola faktyczna musi wynikać z określonych podstaw prawnych lub faktycznych, przy czym katalog tych podstaw ma charakter otwarty, co sygnalizuje użycie zwrotu „w szczególności”. Takie rozwiązanie pozwala na uwzględnienie różnorodnych instrumentów sprawowania kontroli, jednocześnie nie ograniczając przepisu do z góry określonego katalogu zamkniętego, który mógłby szybko zostać objęty przez nowe, nieprzewidziane przez ustawodawcę konstrukcje prawne.

Wśród podstaw kontroli faktycznej ustawodawca expressis verbis wskazał „udzielone pełnomocnictwa”, umieszczając je w jednym szeregu z „umową kreującą zagraniczną jednostkę” oraz „dokumentem regulującym założenie lub funkcjonowanie tej jednostki”. Takie usytuowanie normatywne ma głębokie znaczenie interpretacyjne, gdyż wskazuje na przypisanie pełnomocnictwom rangi instrumentów prawnych o fundamentalnym znaczeniu dla kształtowania relacji kontrolnych, porównywalnej z dokumentami konstytutywnymi jednostki.

Ratio legis tego rozwiązania wynika z głębokiego zrozumienia przez polskiego ustawodawcę rzeczywistych mechanizmów funkcjonowania struktur offshore oraz praktyk unikania opodatkowania opisanych w poprzednim rozdziale. W praktyce obrotu międzynarodowego osoba rzeczywiście kontrolująca strukturę offshore często pozostaje ukryta za formalnymi porozumieniami powierniczymi z podmiotami objętymi tajemnicą zawodową, ale jednocześnie musi dysponować konkretnymi instrumentami prawnymi umożliwiającymi faktyczne zarządzanie majątkiem i podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych.

Szerokie pełnomocnictwa stanowią w tej konstrukcji naturalny „punkt wyjścia” takiej kontroli, gdyż są one niezbędne dla sprawowania faktycznej władzy nad majątkiem, ale jednocześnie tworzą weryfikowalny ślad dokumentowy, który może zostać wykryty przez organy podatkowe, szczególnie w dobie wzmocnionej współpracy międzynarodowej i automatycznej wymiany informacji podatkowych. Ustawodawca miał również pełną świadomość, że szczególnie podatnym miejscem dla wykrycia takich pełnomocnictw jest sektor bankowy, gdzie instytucje finansowe objęte rozbudowanymi obowiązkami compliance muszą rejestrować i dokumentować szerokie pełnomocnictwa umożliwiające faktyczną kontrolę nad majątkiem.

V. ANALIZA PRAWNOPORÓWNAWCZA ROZWIĄZAŃ MIĘDZYNARODOWYCH

Aby w pełni docenić nowatorski charakter polskiego podejścia do pełnomocnictw jako podstawy kontroli faktycznej, konieczne jest porównanie z rozwiązaniami przyjętymi w innych rozwiniętych systemach prawnych, które również zmagają się z problemem identyfikacji rzeczywistej kontroli w międzynarodowych strukturach unikania opodatkowania.

Amerykańskie przepisy CFC, zawarte w Subpart F Internal Revenue Code, tradycyjnie opierają się na formalnych kryteriach kontroli, wymagając posiadania ponad 50% praw głosu przez „United States shareholders”. Kontrola faktyczna nie jest w tych przepisach expressis verbis regulowana, choć amerykańska doktryna podatkowa i orzecznictwo sądowe rozwinęły koncepcję „constructive ownership” pozwalającą na przypisanie kontroli w określonych okolicznościach, takich jak powiązania rodzinne czy określone relacje korporacyjne. Amerykańskie podejście do pełnomocnictw jest jednak fragmentaryczne i wynika głównie z interpretacji przypadków szczególnych rozpatrywanych przez sądy, przy czym regulacje Treasury Regulations nie zawierają systematycznej analizy pełnomocnictw jako instrumentu kontroli, co stanowi istotną lukę w systemie, szczególnie wobec rosnącej popularności struktur z wykorzystaniem offshore trustees i innych profesjonalnych powierników.

Niemieckie przepisy CFC, regulowane w §§ 7-14 Außensteuergesetz, wprowadzają koncepcję „beherrschenden Einfluss” (dominującego wpływu), która może wynikać z okoliczności faktycznych wykraczających poza formalne stosunki właścicielskie. Niemiecka doktryna podatkowa i orzecznictwo sądów administracyjnych rozwinęły szczegółowe kryteria oceny kontroli faktycznej, uwzględniające między innymi możliwość wpływania na kluczowe decyzje gospodarcze, strukturę zarządzania oraz rzeczywiste wykonywanie uprawnień kontrolnych. Choć niemieckie przepisy nie wskazują expressis verbis pełnomocnictw jako podstawy kontroli, praktyka interpretacyjna organów podatkowych, rozwijana przez Bundesfinanzministerium w licznych interpretacjach podatkowych, uznaje szerokie pełnomocnictwa za istotną przesłankę dominującego wpływu, szczególnie w przypadku struktur family office oraz zarządzania majątkiem przez podmioty profesjonalne.

Francuskie przepisy CFC, zawarte w art. 123 bis Code général des impôts, przyjmują podejście hybrydowe, łączące formalne kryteria kontroli z elementami kontroli faktycznej, przy czym przepis przewiduje możliwość uznania kontroli w przypadku „influence dominante” wynikającej z okoliczności faktycznych wykraczających poza stosunki właścicielskie. Francuska praktyka administracyjna, rozwijana przez Conseil d’État w licznych orzeczeniach, uwzględnia pełnomocnictwa jako jeden z elementów oceny kontroli faktycznej, choć brak jest tak precyzyjnej regulacji ustawowej jak w polskim systemie prawnym, co pozostawia znaczną swobodę interpretacyjną organom podatkowym i może prowadzić do niepewności prawnej.

Brytyjskie przepisy CFC, obecnie zawarte w Part 9A Taxation (International and Other Provisions) Act 2010, opierają się na szeroko definiowanej koncepcji „control” zawartej w s. 371RA, przy czym definicja ta obejmuje nie tylko formalne prawo głosu, ale również „power to secure” określonych rezultatów w zarządzaniu spółką poprzez jakiekolwiek środki prawne lub faktyczne. Brytyjskie podejście do pełnomocnictw jest pragmatyczne i rozwija się głównie poprzez case law oraz guidance materials publikowane przez HM Revenue and Customs, przy czym HMRC w swoich oficjalnych wytycznych uznaje, że szerokie pełnomocnictwa mogą stanowić podstawę kontroli, szczególnie gdy umożliwiają wywieranie „decisive influence” na działalność spółki, choć każdy przypadek wymaga indywidualnej analizy okoliczności faktycznych.

Standardy międzynarodowe wypracowane przez OECD w ramach projektu BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), szczególnie Action 3 dotyczącego wzmocnienia przepisów CFC, nie zawierają szczegółowych wskazówek dotyczących pełnomocnictw jako instrumentu kontroli faktycznej. OECD koncentruje się głównie na ogólnych zasadach identyfikacji kontroli faktycznej oraz harmonizacji podstawowych pojęć, pozostawiając krajowym ustawodawcom znaczną swobodę w kształtowaniu szczegółowych kryteriów zgodnie ze specyfiką ich systemów prawnych. Model Commentary do art. 1 Konwencji Modelowej OECD wspomina o „de facto control” jako uzupełnieniu formalnych kryteriów właścicielskich, ale nie rozwija tej koncepcji w kontekście konkretnych instrumentów prawnych takich jak pełnomocnictwa, co pozostawia przestrzeń dla innowacyjnych rozwiązań krajowych.

VI. KWALIFIKACJA PRAWNA PEŁNOMOCNICTW JAKO PODSTAWY KONTROLI FAKTYCZNEJ

Dla uznania pełnomocnictwa za podstawę kontroli faktycznej w rozumieniu polskich przepisów CFC kluczowe znaczenie ma przeprowadzenie szczegółowej analizy jego zakresu materialnego w świetle definicji zawartej w art. 30f ust. 2 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pełnomocnictwo musi umożliwiać wywieranie „dominującego wpływu” na funkcjonowanie zagranicznej jednostki poprzez jeden z alternatywnych mechanizmów przewidzianych w przepisie: wpływ na decyzje strategiczne lub kierowanie codzienną działalnością.

Wpływ na decyzje strategiczne, określony w przepisie jako „wpływ na podejmowanie decyzji na najwyższym szczeblu w sprawach dotyczących zagranicznej jednostki”, wymaga aby pełnomocnictwo obejmowało uprawnienia do podejmowania kluczowych decyzji gospodarczych o fundamentalnym znaczeniu dla funkcjonowania jednostki. Do tej kategorii należą przede wszystkim decyzje dotyczące zarządzania majątkiem i inwestycjami, które mogą obejmować kupno i sprzedaż aktywów, lokowanie środków w różnych instrumentach finansowych, czy też podejmowanie decyzji o strategii inwestycyjnej. Równie istotne są uprawnienia do zaciągania zobowiązań i ustanawiania zabezpieczeń, które mogą fundamentalnie wpływać na sytuację finansową jednostki oraz jej zdolność do realizacji celów gospodarczych.

Kierowanie codzienną działalnością jednostki, opisane w przepisie jako „możliwość kierowania lub wpływania na jej codzienne działanie”, oznacza możliwość wpływania na bieżące funkcjonowanie jednostki w aspektach operacyjnych, które choć mogą wydawać się mniej istotne od decyzji strategicznych, w rzeczywistości często mają kluczowe znaczenie dla faktycznego sprawowania kontroli. Do tej kategorii należy zarządzanie płynnością finansową jednostki, w tym podejmowanie decyzji o wypłatach środków, transferach między rachunkami czy też zarządzaniu cash flow. Istotne znaczenie ma również możliwość wykonywania operacji bankowych, reprezentacja w obrocie prawnym oraz zarządzanie relacjami z kontrahentami i instytucjami finansowymi.

Kluczowe dla kwalifikacji pełnomocnictwa jako podstawy kontroli faktycznej jest spełnienie testu „dominującego wpływu”, który stanowi centralny element definicji kontroli faktycznej. Dominujący charakter wpływu oznacza możliwość jednostronnego kształtowania kluczowych aspektów działalności jednostki bez konieczności uzyskiwania zgody innych podmiotów, co odróżnia kontrolę faktyczną od zwykłego wpływu czy też uczestnictwa w procesach decyzyjnych. W kontekście pełnomocnictw test ten może być spełniony poprzez wykazanie autonomii decyzyjnej pełnomocnika, który może podejmować istotne decyzje samodzielnie, bez konieczności konsultacji z organami jednostki, innymi pełnomocnikami czy też jakimikolwiek podmiotami zewnętrznymi.

Równie istotny dla spełnienia testu dominacji jest szeroki zakres przedmiotowy pełnomocnictwa, które musi obejmować istotną część działalności gospodarczej jednostki, a nie tylko wybrane, marginalne aspekty jej funkcjonowania. Pełnomocnictwo ograniczone do wąskiego zakresu czynności, nawet jeśli w tym zakresie daje pełnomocnikowi znaczną swobodę, nie będzie wystarczające dla uznania kontroli faktycznej jeśli nie obejmuje kluczowych obszarów działalności jednostki. Wreszcie, test dominacji wymaga braku efektywnych ograniczeń w wykonywaniu uprawnień wynikających z pełnomocnictwa, przy czym pełnomocnictwo nie może zawierać rzeczywistych mechanizmów kontroli lub nadzoru, które mogłyby ograniczyć swobodę działania pełnomocnika lub uzależnić wykonywanie uprawnień od zgody innych podmiotów.

Krytyczną kwestią dla właściwej kwalifikacji pełnomocnictwa w kontekście przepisów CFC jest ustalenie, czy istnieje uzasadniony stosunek podstawowy, który tłumaczyłby udzielenie tak szerokich uprawnień osobie formalnie niezwiązanej z jednostką właścicielsko. W praktyce gospodarczej szerokie pełnomocnictwa finansowe mogą być uzasadnione określonymi relacjami profesjonalnymi, które mają swoją podstawę w świadczeniu konkretnych usług gospodarczych. Do tej kategorii należy przede wszystkim doradztwo inwestycyjne, gdzie pełnomocnik jest licencjonowanym doradcą inwestycyjnym zarządzającym portfelem klienta na podstawie formalnej umowy asset management, co jest typową praktyką w branży wealth management.

Podobnie uzasadnione może być zarządzanie majątkiem w strukturach family office, gdzie wyspecjalizowany podmiot zarządza majątkiem zamożnej rodziny na podstawie kompleksowej umowy o świadczenie usług, obejmującej nie tylko zarządzanie inwestycjami, ale również planowanie spadkowe, zarządzanie ryzykiem czy też koordynację różnych aspektów finansowych. Równie uzasadnione są funkcje korporacyjne, gdy pełnomocnik pełni faktyczną funkcję chief executive officer, chief financial officer lub innego kluczowego managera w strukturze organizacyjnej, otrzymując pełnomocnictwo jako instrument niezbędny do wykonywania swoich obowiązków zawodowych.

Każdy z tych przypadków charakteryzuje się istnieniem konkretnych, weryfikowalnych elementów, które potwierdzają rzeczywisty charakter relacji profesjonalnej. Przede wszystkim musi istnieć formalna umowa precyzyjnie definiująca relację między stronami, zakres świadczonych usług oraz prawa i obowiązki każdej ze stron. Istotne znaczenie ma również wynagrodzenie za świadczone usługi, które powinno być proporcjonalne do zakresu obowiązków i odpowiadać standardom rynkowym dla danego typu usług. W przypadku usług profesjonalnych wymagających specjalnych kwalifikacji, konieczne jest posiadanie odpowiednich licencji lub uprawnień zawodowych potwierdzających kompetencje do świadczenia danego typu usług.

Kluczowe znaczenie ma również niezależność ekonomiczna pełnomocnika od zleceniodawcy, która powinna przejawiać się w posiadaniu innych klientów, własnej infrastruktury biznesowej oraz braku wyłącznej zależności finansowej od jednego zleceniodawcy. Wreszcie, rzeczywista relacja profesjonalna powinna charakteryzować się istnieniem transparentnych procedur raportowania i nadzoru, które pozwalają zleceniodawcy na monitorowanie jakości świadczonych usług, ale jednocześnie szanują profesjonalną niezależność usługodawcy.

W przypadku braku wykazania uzasadnionego stosunku podstawowego, który tłumaczyłby udzielenie tak szerokich uprawnień, powstaje silne domniemanie, że pełnomocnictwo służy ukryciu rzeczywistych stosunków kontrolnych między pełnomocnikiem a jednostką udzielającą pełnomocnictwa. Domniemanie to opiera się na fundamentalnym założeniu racjonalności działania gospodarczego, zgodnie z którym podmioty działające w obrocie gospodarczym nie udzielają szerokich uprawnień do dysponowania swoim majątkiem osobom trzecim bez odpowiedniego uzasadnienia ekonomicznego. Brak takiego uzasadnienia wskazuje na istnienie ukrytych powiązań między stronami, które sprawiają, że udzielenie pełnomocnictwa jest w rzeczywistości aktem wewnętrznym w ramach kontrolowanej przez podatnika struktury.

Robert Nogacki

Założyciel i partner zarządzający kancelarii prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazeta Prawna za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Doradca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z listy Forbesa oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów w dziedzinie prawa handlowego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil na LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 miliony wyświetleń rocznie. Nagrody: czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, Złotej Statuetki Polskiego Lidera Biznesu, tytułu „Międzynarodowej Kancelarii Prawniczej Roku w Polsce w zakresie planowania podatkowego”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.