Po niedawnych zmianach przepisów odnośnie zagranicznych jednostek kontrolowanych CFC, opodatkowanie CFC może dotyczyć także fundacji zagranicznych oraz zagranicznych spółek fasadowych, które nie mają dochodów ale posiadają majątek.
Jeśli jako rezydent Polski jesteś beneficjentem spółki poza granicami Polski, to może się okazać, że musisz zapłacić w Polsce podatek od dochodów tej spółki. Może to okazać się bolesnym zaskoczeniem dla wszystkich posiadaczy spółek holdingowych na Cyprze bądź na Malcie, spółek handlowych w Dubaju czy Hong Kongu, bądź też firm fasadowych na Wyspach Marshalla czy też LLC w Delaware, które w założeniu miały służyć bezpiecznemu przechowywaniu majątku.
Polskie regulacje o zagranicznych jednostkach kontrolowanych, uzupełniają się tutaj z międzynarodowymi regulacjami znanymi jako standard automatycznej wymiany informacji w dziedzinie opodatkowania (Common Reporting Standard, CRS), które nakładają wymóg gromadzenia informacji obowiązujący instytucje finansowe na całym świecie i zgłaszania ich do odpowiednich władz podatkowych.
System ten powstał pod auspicjami Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju OECD jako narzędzie do automatycznej wymiany informacji (Automatic Exchange of Information, AEOI) na temat zagranicznych rezydentów podatkowych. Banki zobowiązane są określić, gdzie ich klienci powinni płacić podatki, a w tym celu będą korzystały z danych posiadanych o klientach oraz mogą prosić o dostarczenie brakujących informacji. Jeśli klient jest rezydentem podatkowym kraju innego niż ten, w którym są prowadzone jego rachunki bankowe, bank przekaże taką informację do lokalnych organów podatkowych, które mogą następnie wymieniać te informacje z organami podatkowymi kraju, którego rezydentem podatkowym jest dany klient.
Dlatego właśnie polski fiskus dowie się o Twoich kontaktach bankowych zagranicą – nie tylko o tych, które są prowadzone dla Ciebie jako osoby fizycznej, ale także tych które dotyczą spółek, trustów i fundacji które kontrolujesz bądź jesteś ich beneficjentem. Nie musisz nawet osobiście być pełnomocnikiem do konta, aby bank zaraportował Cię w ramach CRS jako beneficjenta, zaś polski fiskus podjął na tej podstawie próbę opodatkowania Cię PIT CFC.
Usługi Kancelarii Skarbiec obejmują następujące zagadnienia:
- weryfikacja czy zagraniczna spółka klienta, fundacja albo trust spełnia kryteria uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną i jakie ma to implikacje dla klienta, że posiada podmiot CFC;
- realizowanie obowiązków związanych z posiadaniem zagranicznej jednostki kontrolowanej – ustalanie wyniku finansowego CFC celem ustalenia podstawy opodatkowania w Polsce, pomoc w opracowaniu PIT CFC (Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu z zagranicznej spółki kontrolowanej przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych);
- reprezentacja w czynnościach sprawdzających odnośnie zagadnienia – zagraniczne jednostki kontrolowane CFC;
- reprezentacja w kontrolach podatkowych odnoszących się do problematyki CFC (zagraniczne jednostki kontrolowane);
- wyjaśnianie zagadnień związanych z raportowaniem zagranicznych rachunków bankowych do KAS w Polsce w ramach tzw. Common Reporting Standard;
- monitorowanie zmian przepisów prawa odnośnie zagranicznych jednostek kontrolowanych CFC.
Kto podlega CFC?
CFC to zagraniczny podmiot, w którym polski rezydent podatkowy, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi polskimi rezydentami podatkowymi, uczestniczy w określonym stopniu w zysku lub kapitale, lub dysponuje w nim prawem głosu lub sprawuje nad nim faktyczną kontrolę.
Po szeregu nowelizacji odnoszących się do zagranicznych jednostek kontrolowanych – CFC (m.in. reforma Polskiego Ładu) zastąpiono termin „spółki kontrolowanej” terminem „jednostki kontrolowanej” i tym samym od 2019 r. regulacje dotyczące CFC objęły szerszą grupę podmiotów, i tak zagraniczną jednostką kontrolowaną mogą być:
- osoby prawne,
- spółki kapitałowe w organizacji,
- jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej inne niż spółka nieposiadająca osobowości prawnej,
- spółki niemające osobowości prawnej, jeżeli w państwie swojej rezydencji podatkowej są traktowane jak osoby prawne i płacą podatek od całości swoich dochodów,
- fundacje, trusty lub inne podmioty/stosunki prawne o charakterze powierniczym,
- podatkowe grupy kapitałowe lub spółki z takiej grupy (o ile taka spółka, będąc poza podatkową grupą kapitałową, samodzielnie płaciłaby za granicą podatek z efektywną stawką na poziomie nie wyższym niż 14,25%),
- wydzielone organizacyjnie lub prawnie części zagranicznych spółek lub innych podmiotów posiadających lub nieposiadających osobowości prawnej
- zagraniczny zakład zagranicznej jednostki w dowolnej postaci.
Opodatkowanie CFC
W przypadku, gdy kontrolującym, udziałowcem lub uprawnionym pobierania zysków jednostki zagranicznej jest podatnik podatku dochodowego PIT lub CIT będący polskim rezydentem podatkowym ciąży na nim obowiązek obliczenia i uiszczenia podatku CFC od dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej. Stawka podatku CFC wynosi 19%, zaś podstawą opodatkowania jest dochód uzyskany przez zagraniczną jednostkę, w tym okresie jej roku podatkowego, w którym była kontrolowana przez polskiego rezydenta podatkowego.
Na wyżej podmiotach uznanych za CFC spoczywa też obowiązek sporządzenia i dostarczenia urzędowi skarbowemu rocznego zeznania podatkowego z tytułu osiąganych dochodów CFC, tj. odpowiednio PIT-CFC lub CIT-CFC. Termin na złożenie zeznania, jak również wpłacenie podatku został określony na 30 września roku następującego po roku podatkowym objętym zeznaniem.
Podatek od tzw. spółki wydmuszki
Intencją ustawodawcy w zakresie zwiększenia zakresu podmiotowego CFC było podjęcie działań mających na celu zapobieżenie unikaniu opodatkowania przez tzw. spółki wydmuszki. Spółkę wydmuszkę określić można jako podmiot posiadającą duży majątek, ale małe dochody. Do kategorii spółek wydmuszek zalicza się również spółkę osiągającą duże dochody, ale posiadającą mały majątek.
W tym wypadku, wspólnik jednostki zaliczanej do tej kategorii CFC zobligowany jest do uiszczenia 19% podatku od 8% wartości rynkowej jej aktywów. Innymi słowy, podstawą opodatkowania takiej jednostki będzie dochód rozumiany jako 8% wartości rynkowej aktywów tej jednostki zagranicznej.
Stawka 8% ma być stosowana gdy rentowność zakładu będzie niższa niż 30% ich wartości.
Podatek w kraju CFC a podatek w Polsce
Aby uznać daną spółkę za CFC istotne jest również aby faktycznie zapłacony przez tę spółkę podatek w państwie siedziby był niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego, który byłby od niej należny (przy zastosowaniu 19% stawki podatku), gdyby jednostka ta była polskim podatnikiem. Przed nowelizacją przepisów kluczowym było, aby podatek faktycznie zapłacony, w państwie siedziby tego podmiotu, był niższy niż 50% podatku, który byłby teoretycznie należny w Polsce, gdyby zagraniczna jednostka kontrolowana była podatnikiem polskim.
Obowiązki ewidencyjne
Kontrolujący CFC są zobowiązani do prowadzenia rejestru swoich zagranicznych jednostek kontrolowanych i ewidencji CFC, dzięki której możliwe będzie ustalenie wysokości dochodu CFC, Termin obowiązku posiadania pełnej ewidencji został określony najpóźniej na moment złożenia urzędowi skarbowemu deklaracji CFC, tj. 30 września roku następnego. Dochód CFC ma być określony zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi.
Rzeczywista działalność gospodarcza wykluczy podatek CFC
Bez zmian pozostaje jednak wciąż kluczowe zagadnienie prowadzenia przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną istotnej i rzeczywistej działalności gospodarczej. W przypadku, gdy dana jednostka prowadzi taką istotną i rzeczywistą działalność przepisy dotyczące CFC nie będą miały zastosowania. Działalność ta powinna być prowadzona jednak w państwie Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Warunkiem jest, że zagraniczna jednostka (w jednym z tych państw) musi podlegać opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów.
Przesłanką prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez dany podmiot znamienne jest określenie czy posiada on na przykład odpowiedni lokal wraz z wyposażeniem, wykwalifikowany personel, czy istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę spółkę lokalem, personelem lub wyposażeniem, jak również czy zagraniczna jednostka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.
Niedopełnienie obowiązków
Jeśli podatnik nie wywiąże się z ciążących na nim, powyższych obowiązków ewidencyjnych, w tym jeśli wymagane ewidencje prowadzi w sposób nienależyty, który uniemożliwia określenie dochodu CFC istnieje ryzyko wszczęcia względem niego czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej mającej na celu oszacowanie przez organy podatkowe dochodu CFC bazującego na przedmiocie prowadzonej działalności czy rodzaju podejmowanych transakcji. Powyższe może implikować powstawanie zaległości podatkowych wraz z odsetkami.
Za naruszenie obecnie obwiązujących przepisów CFC, niezrealizowanie wynikających stąd zasad opodatkowania, w tym obliczenia, wpłaty oraz złożenia zeznania CFC, jak również nieokazanie dokumentów/ewidencji CFC organowi podatkowemu na jego żądanie, podatnikowi może grozić nawet odpowiedzialność karno-skarbowa.
W związku z licznymi trudnościami w dokonaniu właściwej klasyfikacji podmiotu zagranicznego jako zagranicznej jednostki kontrolowanej, biorąc pod uwagę również konieczność ciągłego monitorowania zmian w prawie, jak również w skomplikowanym procesie tworzenia i aktualizowania dokumentacji CFC rekomendujemy w tym zakresie ze skorzystania z profesjonalnej pomocy prawnej.
Zagraniczne jednostki kontrolowane – publikacje Kancelarii Skarbiec
Na przestrzeni lat 2013 – 2023 wielokrotnie wypowiadałem się na tematy związane z przepisami o zagranicznych jednostkach kontrolowanych, początkowo krytykując ich założenia (2013 – 2016), następnie wskazując liczne luki w istniejących regulacjach (2016 – 2018). Od 2018 r. trudno jest mówić o istotnych lukach, szczególnie iż ostatnio podatkiem tym objęte zostały także spółki z krajów gdzie nominalnie istnieją wysokie stawki podatku ale faktycznie nie jest on pobierany (np. Estonia), albo jest zwracany wspólnikowi (np. Malta). Nie zmienia to jednak faktu że przepisy odnośnie CFC są skomplikowane i niejasne, często się zmieniają i budzą bardzo poważne wątpliwości co do zgodności z zasadami techniki legislacyjnej.
W artykule „Kiedy Twoja firma może zostać uznana za zagraniczną jednostkę kontrolowaną?” kompleksowo omawiamy regulacje odnośnie CFC wedle stanu 2023 r., zaś poniżej zamieszczam poprzednie publikacje na ten temat, które są tylko częściowo aktualne w związku ze stałymi zmianami przepisów.
Robert Nogacki
